Вычет НДС при использовании заемных средств

Многие компании привлекают заемные средства и используют вексели третьих лиц в целях финансирования текущей деятельности, а также для расчетов с контрагентами. Такая практика ― стандартная. При этом предприятия могут столкнуться с проблемой возврата входного НДС по займу, так как налоговики часто оспаривают право компаний применять вычет, считая, что это возможно только после того, как займ или вексели будут оплачены денежными средствами. Обычно с проблемой возврата НДС по займам обращаются в арбитражные суды. Проведем в нашей статье анализ и узнаем, на чьей стороне оказывается правда ― налоговых органов или налогоплательщиков.

В этом случае арбитражная практика неоднозначна. До того, как в силу вступила гл. 21 “Налог на добавленную стоимость” НК РФ, при рассмотрении такой проблемы судебные органы руководствовались позицией Конституционного суда России, которая указана в Постановлении № 3-П1 от 20.02.01. Согласно указаниям Конституционного суда, под фактически уплаченными поставщикам суммами налога необходимо подразумевать затраты, которые реально понес налогоплательщик, в частности, по форме отчуждения части имущества в пользу поставщика. Но в Постановлении нет информации о том, что право на вычет НДС зависит от источника денежных средств или от наличия долга у налогоплательщика по полученному займу или векселю.

После того как в силу вступила гл. 21 НК РФ, ситуация стала более сложной ― ряд арбитражных судов, принимая решения, все также руководствуются Постановлением Конституционного суда. Другие же, напротив, не принимают его в расчет. Такие суды руководствуются другими доводами при разрешении споров.

Предприниматели рассчитываются заемными средствами преимущественно двумя способами. Они могут переводить оплату поставщикам с собственного расчетного счета, на который поступают заемные средства, либо заимодавец может перечислять необходимую сумму сразу поставщику. То есть на расчетный счет предприятия заемщика она не поступает. Это и есть доводы, которыми руководствуются арбитражные суды при разрешении спорных ситуаций. Рассмотрим их подробно.

Положительные стороны для налогоплательщиков. В большинстве таких ситуаций судебные органы считают, что оплата товаров за счет заемных средств ― это не основание для отказа в вычете НДС, который уплатила компания. Дело в том, что по налоговому законодательству факт уплаты НДС поставщику не зависит от того, из какого источника денежные средства поступили покупателю. Кроме того, заем, который использует налогоплательщик для покупки товаров или услуг ― это его собственность. Соответственно, уплаченный в составе цены НДС можно вычесть. Также арбитражные суды, руководствуясь гл. 21 НК РФ, говорят о том, что налогоплательщик может предъявить НДС к вычету только после полного или частичного возврата заемных средств.

Плюсы для налоговиков. Часто основанием решения в пользу налоговых органов суды считают то, что до момента возврата займа заемщик по факту рассчитывается с поставщиками средствами заимодавца, а не собственными. В этой ситуации суд может признать ошибочными выводы о том, что компания несет реальные затраты. Соответственно, учет НДС в случае невозврата займа обязателен, и вычета не будет.

То есть, вероятность спора с налоговыми органами при оплате товаров за счет средств кредитора крайне велика, даже если деньги перечислены с расчетного счета заемщика. Поэтому лучше, если компания будет избегать ситуации, при которых точно видно, что товар оплачивали из заемных средств. В этом случае можно делать несколько перечислений за непродолжительный период, в частности на цели, которые не облагаются НДС, например, на выдачу зарплаты.

В ряде ситуаций заемщик может попросить кредитора перечислить деньги за товар сразу поставщику в рамках договора по займу. В этом случае компания указывает в платежных поручениях, что платежи осуществляются за заемщика.

Налоговики в такой ситуации отказывают в вычете НДС на основании указанных выше причин и еще из-за того, что заимодавец передает деньги не заемщику, а третьему лицу. То есть заемщиком налог не уплачен. Налоговые органы при этом ставят под сомнение статус сделки как договора займа. Арбитражные суды в этом случае также могут принять неоднозначную позицию.

Плюсы для налогоплательщиков. Суд не будет считать договор займа недействительным, если после перечисления денег третьему лицу обязанность займодавца оформлена письменным договором с его соглашением о передаче средств в пользу третьих лиц. Но право на вычет НДС возникнет у компании только после оприходования товаров, а также оплаты стоимости поставки независимо от того, кто и в силу каких гражданско-правовых отношений эту оплату произвел.

Плюсы для налоговых органов. Суд может принять и противоположное решение. Например, указать, что при передаче денежных средств поставщику между кредитором и заемщиком не возникли отношения по договору займа. В этом случае исполнение обязательств должник может возложить на третье лицо (ст. 313 ГК РФ). Получается, что происходит такая ситуация ― НДС платит займодавец, соответственно, у заемщика нет права на вычет по НДС.

Из анализа практики арбитражных судов становится ясно, что в кажущихся похожими ситуациях суды могут принять разные решения. То есть не признать право налогоплательщика на вычет НДС. Поэтому важно составить договор займа и в нем указать, что средства, которые перечислил кредитор на счет поставщика, выплачены по финансовому распоряжению заемщика, а сумма займа считается полученной заемщиком с даты перечисления денег третьему лицу. Также при подобных сделках предприятие должно уделять внимание тому, как оформлены документы. В частности, указывать в накладных и счетах-фактурах данные платежного поручения заимодавца, составлять акты сверок с ним по договору займа, а с поставщиком ― для подтверждения получения оплаты.

Займы в налоговой декларации по НДС отражаются в разделе 7. Но отражение займов в декларации по НДС требуется в том случае, если по ним предусмотрены проценты.

Выданные займы необходимо отразить в декларации по НДС следующим образом:

• В разделе 7 в графе 2 указать только стоимость финансовой услуги. То есть проценты по займу — согласно пп. 15, п. 3. ст. 149 НК РФ данная операция освобождена от уплаты НДС.
• В графе 1 указать код 1010292. Он присвоен всем операциям по предоставлению займов в денежной форме или ценными бумагами.
• Оставить прочерк в графе 3 и 4.

На проценты по займу займодавец не только не уплачивает НДС, но и не оформляет счета-фактуры.

Как и при оплате товаров средствами кредитора, налоговые органы считают, что до оплаты векселя, который был передан поставщику, нельзя считать уплаченным и принимать к вычету НДС. При рассмотрении таких споров суды руководствуются налоговым законодательством, а также постановлением Конституционного суда, и зачастую выносят разные решения.

Решения в пользу налоговых органов практически всегда обосновывают тем, что вексель не был оплачен при передаче поставщику, то есть расходов в форме отчуждения имущества в пользу третьего лица, как таковых, не было. После того как задолженность за переданный вексель оплачена, у налогоплательщика появляются основания, чтобы возместить НДС.

Но выводы суда могут быть и иными. Он может вынести решение в пользу налогоплательщика, указав следующее: согласно постановлению КС РФ, видно, что сумма НДС может предъявляться к вычету при условии, что у налогоплательщика были какие-то затраты в форме уплаты финансовых средств или отчуждения имущества. Так как вексель ― это имущество компании, следовательно, у нее есть право на вычет НДС,

Бывают ситуации, когда налоговые органы объясняют свою позицию тем, что неоплаченный вексель заимодавца не имеет балансовой стоимости. То есть точно определить сумму НДС, которая фактически уплачена поставщику, невозможно. Арбитражные суды, в свою очередь, эту позицию не считают верной и исходят из того, что вексель заимодавца является имуществом предприятия и имеет балансовую стоимость.

Бывают ситуации, когда передача векселя в качестве оплаты кредиторской задолженности компании за приобретенные товары, как правило, оформляется стандартным актом приема-передачи, в котором указывают конкретную суть передачи векселя без составления договора купли-продажи ценных бумаг. Это часто делают, чтобы упростить документооборот. Но при таком оформлении сделки могут возникнуть серьезные налоговые последствия.

В частности, налоговики могут присвоить операции классификацию мены. Это позволит им (в соответствии с п.2., ст.40, НК РФ) проверить корректность применение цен по сделке. Также не существует однозначных правил бухучета договора мены, поэтому правильно отразить операцию сложно.

Получается, что при расчетах векселем лучше составлять договор купли-продажи ценных бумаг и ссылаться на него в акте приема-передачи векселя. В дальнейшем необходимо составить акт зачета взаимных требований по двум встречным договорам.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в Постановлении от 23.01.2019 № А03-30/2018 вынес решение о том, что НДС по приобретенной за счет заемных денег продукции и работам нельзя принять к вычету.

Предмет спора: организации отказали в вычете суммы НДС, уплаченной при строительстве многофункционального центра, сдаваемого впоследствии в аренду. Основанием для отказа послужило то, что недвижимость строилась за счет заемных средств, а деньги по кредиту фактически уплачивала не сама организация, а ее учредитель.

За что спорили: 72 521 011 рублей.

Кто выиграл: налоговые органы

Обжалуя решение налоговых органов, компания указывала, что все сделки по приобретению стройматериалов и работ носили реальный характер и были полностью исполнены. ИФНС не оспаривала наличие построенного многофункционального центра. При этом данный центр использовался в деятельности, облагаемой НДС (сдача помещений в аренду). Все права на центр зарегистрированы за организацией.

Покупка же товаров и услуг за счет заемных средств не является препятствием для получения вычета по НДС. В связи с этим, по мнению организации, у инспекции отсутствовали основания для принятия спорного решения.

Суд кассационной инстанции отклонил эти доводы налогоплательщика и признал законность отказа в вычете. Судьи пояснили, что помимо реальности совершенных сделок организация обязана была предоставить доказательства того, что спорные сделки исполняла (оплачивала) именно она, а не третье лицо в собственных интересах.

ИФНС установила: у организации отсутствовали собственные деньги, которые требовались для строительства здания. Никакой приносящей доход деятельности (кроме сдачи в аренду построенной недвижимости) она не вела. Источником финансирования строительства явились заемные средства, полученные в банке по кредитному договору. Поручителем по договору выступил учредитель общества.

Кредит погашался за счет личных средств учредителя через счет компании. По своим обязательствам платить организации было нечем. Обратного она доказать не смогла. Кроме того, учредитель регулярно вносил на счет организации деньги для оплаты коммунальных услуг, а также других хозяйственных нужд.

На основании этого суд сделал вывод, что здание центра по факту строил сам учредитель. При этом организация ему была необходима для получения необоснованной налоговой выгоды. Так, осуществляя операции по возведению коммерческого объекта самостоятельно, «без прикрытия» другим субъектом, учредитель не имел бы возможности применять налоговые вычеты по НДС.

Ранее суды всегда признавали, что источник средств никак не влияет на возможность получить вычет.

Поэтому учитывайте и такую практику, коллеги!